Reglamento de la Ley Aduanera Comentado

Por Juan Álvarez Villagómez

Nos hallamos en una época en que las normas de menor jerarquía jurídica contienen mayor sustancia que las propias leyes emanadas del Congreso. Además de que es práctica común encontrar en las leyes fiscales y aduaneras referencias como: “de conformidad con los requisitos que establezca el Reglamento”, y dentro de este Reglamento: “las demás que est

• Idioma: Español
• Editorial: IMCP
• Fecha de lanzamiento: 9 jul 2019

Juan Álvarez Villagómez

Es licenciado en Contaduría por la Facultad de Contaduría y Administración de la Universidad Nacional Autónoma de México. Asimismo, es doctorando en Educación por el Centro de Estudios Superiores en Educación (CESE), en el cual ha realizado investigaciones sobre el Homeschooling “Educación en casa” y sobre la manera de enseñar impuestos en la universidad. Actualmente se desempeña como profesor en la Facultad de Contaduría y Administración de la UNAM.

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En la Revista del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa del mes de mayo de 2014, dimos cuenta de la constante en las reformas a la Ley Aduanera que entraron en vigor el 1 de enero de 2014, era la excesiva permisividad que la ley tenía para con las Reglas de Carácter General y con su Reglamento, ya que se presentaba un sinnúmero de supuestos que no fueron definidos por el Poder Legislativo, así que nos mostraban un texto legal que dejaba su implementación a una definición futura por medio de disposiciones que se crearían en el reglamento y/o en las citadas reglas.

La división de poderes tiene un propósito. La responsabilidad del Legislativo es la creación de las leyes y la del Ejecutivo es su aplicación; pero ante la referencia expresa que permite que sea el Poder Ejecutivo (y no el Legislativo) el que concluya sobre los requisitos, lineamientos y alcances de una disposición, hace que el análisis de las leyes sea siempre incompleto, puesto que no estamos revisando un texto concluyente, sino una disposición que simplemente indica que tal o cual situación será lo que posteriormente señale el SAT mediante reglas.

Estas reglas se emiten bajo la unilateral conciencia del Servicio de Administración Tributaria (SAT), como si en este yaciera la Potestad Tributaria, con libertad para crear, publicar y aplicar, sin contrapeso y todo reunido en una misma figura: el Presidente de la República y/o su Secretario de Estado; sin rendición de cuentas, presionando a unos sectores, aligerando a otros, amagando con hacer más compleja la obligación fiscal, restringiendo beneficios a cambio de su allanamiento en otras materias; es decir, la versión viva de la forma de gobierno que ideó Maquiavelo: usando los tributos para someter a los débiles, y a los fuertes también.

¿Qué sucede entonces si las reglas o el reglamento regulan una situación no prevista en la ley? ¿Podría declararse inconstitucional la actuación del Poder Ejecutivo al legislar sobre ciertas disposiciones si fue la propia ley la que le traspasó la posibilidad de regular lo que esta misma omitió? Porque estamos en presencia de un poder (el Ejecutivo) que hace las reglas y que posteriormente ellos mismos las aplican (juez y parte). ¿De qué sirve tener un Congreso si su función legisladora la traspasa al Ejecutivo? ¿Quién podría hacer el contrapeso al SAT si el Congreso le entregó la oportunidad de emitir los lineamientos que la ley no dispone?

Es una pena que después de tantos años de que el Reglamento de la Ley Aduanera no había sufrido modificación, ahora que se publicó en el Diario Oficial de la Federación (DOF), el 20 de abril de 2015 con entrada en vigor el 20 de junio del mismo año, prácticamente un nuevo reglamento (por cuanto se observan muchas disposiciones nuevas y la numeración de los artículos se ajustó por completo), no se hubiera aprovechado la ocasión para posicionarlo como un instrumento normativo de largo alcance, concluyente, inteligente, garante de los derechos de los importadores y exportadores, definidor de temas sustanciales en el procedimiento administrativo y en el despacho aduanero, entre muchas otras disposiciones que demandan los usuarios del comercio exterior, como la facilitación, la seguridad jurídica y la incorporación del principio de buena fe.

Ante la necesidad imperante de reformar de manera estructural, más bien nos encontramos con un reglamento que repite lo dispuesto en la Ley Aduanera, por lo que su aporte es limitado, y en otro contexto, concede la definición de la mayoría de los temas sustanciales a las Reglas de Carácter General, esto es, no solo la Ley Aduanera fue permisiva con las reglas, sino que el reglamento hace exactamente lo mismo, traspasa expresamente su función normativa a reglas de carácter general. Estos son los dos elementos que definen al texto que se analiza: sin aporte real y delegatorio hacia las reglas, es decir, poco inteligente y muy permisivo.

Para nadie es una novedad la intención que tiene el Ejecutivo por fiscalizar con mayor rigor a los contribuyentes que realizan operaciones de comercio exterior, incrementando auditorías con funcionarios que siempre requerirán mayor especialización en materia aduanera y sobre los impuestos que se causan con motivo de operaciones internacionales.

La creación de la Administración General de Auditoría de Comercio Exterior del SAT da cuenta de la intencionalidad gubernamental de generar ingresos mediante la fiscalización rigurosa a los contribuyentes que ingresan divisas al país derivado de actividades productivas de exportación. Pero, ¿estarán capacitados los funcionarios de gobierno para cuestionar asuntos de alto alcance y de excelsa profundidad? No se hacen especialistas fiscales en materia aduanera de la nada, no existen cursos mágicos que conviertan al novel en experto, sino que se requiere una línea de trabajo desde las aulas universitarias para formar abogados y contadores que puedan dirigir y atender una visita domiciliaria con observaciones de alto nivel, en lugar de simples conjeturas, suposiciones o presunciones que caracterizan las actas finales de las visitas domiciliarias en materia de comercio exterior. La mayoría de ellas derrotadas legalmente aún desde el Recurso de Revocación.

Decimos que se aprecia una falta de técnica aduanera, y para ello basta mirar el contenido de este reglamento, desarticulado, con errores de redacción evidentes y sin aporte alguno; sin visión ni inteligencia. Quizá si hubieran solicitado apoyo a los académicos se hubiera obtenido algo con mayor sustancia y mejor sustento lógico y legal. Pero no, La importancia de la investigación académica para proponer reformas debidamente contextualizadas que he propuesto y sustentado en foros de diferente índole, ante académicos y juzgadores, así como en las aulas en que se preparan a los funcionarios del SAT y día a día con mis alumnos universitarios, no han sido tomadas con seriedad. Posiblemente porque mis reflexiones no son relevantes, las conclusiones no están terminadas o porque es difícil ver por la viga que nuestros prójimos tienen en sus ojos.

Presento, entonces, un reglamento comentado, un trabajo reflexivo e investigativo, sabedor de que no se trata de escribir sin contexto o buscando hacer nugatorio el trabajo de alguien más, pero les aseguro que escribir bondades de un trabajo es más fácil que hacer una evaluación crítica profunda. Además de ser más fácil es mejor recibida por quien hizo el trabajo sujeto a escrutinio, pero después de las décadas que tenemos en el ejercicio profesional, no podemos concedernos permisividad o alabanza ligera, sino antes bien rigor en nuestras reflexiones. Espero que así les parezca.

Juan Álvarez Villagómez

Miembro de la Academia de Profesores de Fiscal

Facultad de Contaduría y Administración, Ciudad Universitaria, México

Quienes publican lo hacen con diferentes objetivos, con propósitos diversos, desde el deseo nato de solo exteriorizar sus pensamientos y hacer saber a la sociedad sobre lo que se tiene en el interior; para transmitir saberes o experiencias a otros con menor experiencia en el tema que se escribe; por el compromiso profesional de divulgar a la comunidad científica los logros o aportes a una teoría del conocimiento; para recibir retroalimentación en sus proyectos de investigación; para salvar y justificar las plazas de los investigadores de tiempo completo o simplemente para cumplir con el socorrido dicho de que alguien debe escribir un libro antes de morir, entre muchas otras más que serían hasta inimaginables. Podemos mencionar la de escribir para decir que ha escrito o publicar para adoptar el nombre de autor y creer que con ello se ha ingresado a un círculo que quizá no existe.

Grandes obras se publican año con año, reflexivas, arrogantes, profundas, pero también simples, fáciles, pubertas (permítase, aunque no existe en el Diccionario). Muchas de gran aporte, otras que no se vuelven a editar. Algunas de gran tiraje, financiadas y otras con riesgo de perder dinero por tratarse de un autor sin reconocimiento a quien se le publica con temor.

Miramos libros que producen enojo, llanto, tristeza o felicidad, otros más que cansan y, en ocasiones, no se alcanzan a terminar por la pesadez de su cadencia. ¿Qué leer? ¿Qué y cómo escribir? ¿Qué publicar y qué rechazar? ¿Existe realmente el monstruo de las mil cabezas al que todo orador y escritor se debe enfrentar?

Elogios de amigos, felicitaciones de familiares por la nueva publicación, ovaciones de los alumnos a los que vas a calificar o aplausos de tus subalternos. Nada de eso sirve para medir si la obra aporta. Ese monstruo de las mil cabezas es a quien tenemos que dominar, el lector agudo que al no conocer al autor se expresa de la obra así como la recibió. A él nos debemos, a él responder. Un tirano oculto que simplemente te cita en una investigación sin conocerte para señalar lo magnífico de la escritura o para enseñar lo que no se debe hacer en la vida, aquél que comparte tus textos sin contraprestación, solo por amor a las letras que al unirse hicieron arte en su corazón cuando las leyó y quizá, hasta la vida le cambió con tu publicación. Amar a los que te aman es fácil, pero hacer lo mismo con los que no… lo debemos aprender, lo podemos practicar y ejercitar.

Escribimos para ser leídos, pues nadie prende una vela y la pone debajo de la mesa. No hay nada peor para un autor que nunca ser citado, no que sus obras se vendan, ya que uno mismo podría ir a comprarlas todas. La citación es todo compañero autor, esa es la verdadera medición.

Publicamos con la intención de ser la sal, para darle sabor a algo o a alguien, para informar, para advertir, para enseñar, para discipular, para dar esperanza, para abatir la ignorancia, para crear a un compañero de viaje: un libro, un consejero para quien lo lee. Tengo libros antiguos con hojas amarillentas y otros en PDF que guardo para leer y releer. ¿Cómo puede un texto cambiar la vida de las personas? ¿Hasta dónde llega el poder de la palabra escrita? Así como las canciones inolvidables, así como las películas de época que trascienden por generaciones, así es también un libro, un texto, una obra.

He sostenido mi pensar de que las obras deben ser elitistas por su contenido y no por su precio, que deben conducir a la inquietud y no al reposo, que deben despertar al lector y no dormirlo, que deben cansarlo por la multitud de preguntas que el libro les formula y no solo aburrirlo; deben dialogar con el lector y no solo informarlo, deben alentar su fe e invitarlo a levantarse y no aplastarlo con rebuscamientos que no entiende. La grandeza de una obra no está en la calidad de su papel, en el grosor de sus pastas o en el colorido de sus interiores, sino en la vitalidad que produce a quien lo encontró, como quien busca piedras preciosas y decide vender todas las que tiene para adquirir una de mayor valor.

Todos tenemos la oportunidad de publicar lo que deseamos, ya que con un patrocinio propio, casi cualquier editorial acepta publicarte. Paga tu libro y lo verás impreso, es el ofrecimiento. Está bien, son las leyes del mercado, pero la literatura opera con otras reglas, no busca amordazar a nadie, la libertad para decir lo que se piensa está a la vista, aún en las esquinas de las calles las personas pueden gritar con libertad. Lo que hace la ciencia literaria es taparse los oídos, no amordazar palabras. Me explico. Publica lo que quieras, es tu derecho, mi derecho está en leer lo que yo quiera, puedes hasta hacer tu propia editorial y financiarla, ya veremos si la comunidad científica o literaria acepta tu texto.

Quizá sea más recomendable escribir para los expertos, piensa en el evaluador más estricto, en el más rudo que exista, en el más profesional, en el más erudito, ten presente que tu obra puede caer en manos de un escribano experimentado; claro, si lo que buscas es enseñar a quien no puede distinguir su mano derecha de la izquierda, se cumplirá la máxima en donde el tuerto es rey entre ciegos. Pero tuerto, miope o pobre de vista, finalmente. El camino corto es más fácil de transitar que el largo, es más complicado entrar por la puerta estrecha que por la amplia, eres mejor recibido cuando alabas el trabajo de alguien que cuando lo criticas. Pero no debe preocuparte, ofrece lo mejor del trigo, sirve primero el vino bueno y después el malo. Quizá logremos producir un texto corto pero sustantivo, grandes guerreros en estuches pequeños es mejor que un ejército sin orden y sin preparación.

Por supuesto, es más sencillo redactar un texto para bachilleres que para doctores, para principiantes que para profesionales de alto nivel de la Contaduría. La realidad así es: siempre será más fácil mirar hacia abajo.

Agosto de 2014.

Decir que los reglamentos son instrumentos normativos que respetan la supremacía de la ley y que se hallan jerárquicamente por debajo de estos, así como señalar que atendiendo a que esas normas reglamentarias fueron emitidas por funcionarios de la administración pública que forman parte del Poder Ejecutivo, las hace estar sujetas a las disposiciones que dicta el Poder Legislativo; es retratar lo que dicen los libros de texto, lo cual de ninguna manera nos parece equivocado, más bien, ligeramente desviado de la realidad mexicana, en la cual se ha hecho cotidiano que, vía oficios ejecutivos o atentas notas, se regulen muy diversas cuestiones relacionadas con asuntos de fondo en cuanto al pago fiscal, excepciones y obligaciones que deben cumplir los contribuyentes (anteriormente, cuando se usaba la transmisión de telefax decíamos: fax mata ley).¹

A pesar de esta pequeña introducción, no espere que nos unamos a la larga lista de doxóforos fiscales que ante la menor provocación califican todo como de ilegal o inconstitucional sin un sustento lógico o jurídico. Sostendremos nuestra postura a continuación.

1. Las características de un reglamento

Con ideas tomadas del catedrático Ramón Parada (2012)² podemos señalar que los reglamentos no derogan las leyes emitidas por el Congreso, por el contrario, cualquier ley puede dejar sin efectos lo dispuesto en el reglamento. Como la ley se reputa jerárquicamente superior al reglamento, los temas que aborda no pueden ser autónomos, sino que se derivan de la disposición legal que requiere aplicación. Otro principio que debe tenerse en cuenta, es que la libertad de las personas solo puede limitarse por leyes que sean emanadas del Congreso (digamos que existe una reserva sobre regular derechos fundamentales solo a las leyes), por lo que los reglamentos que son creados por el Poder Ejecutivo deben reconocer la supremacía de la ley, puesto que la voluntad del pueblo yace en sus representantes ante el Congreso y no en funcionarios de la administración pública nombrados por el Presidente de la República.

Debe, por tanto, comprenderse que los reglamentos se encuentran limitados por la reserva material y la formal, en donde la primera trata asuntos fundamentales que la Constitución ha delegado que solo podrán ser abordados por una ley, impidiendo así la creación de reglamentos por parte del Ejecutivo para regularlos. Por lo tanto, si por medio de un reglamento se pretendieran regular, serían nulas porque en su creación se contravino lo dispuesto por la Constitución Federal. La reserva formal se refiere a un hecho que al no ser prohibido por la Constitución, se impide que sea regulado por un reglamento si dicha situación ya fue abordada por una ley (por ejemplo: la obligación constitucional de pagar impuestos, desde el momento en que existen leyes secundarias como la Ley de Impuesto Sobre la Renta [LISR] o la Ley del Impuesto al Valor Agregado [LIVA], etc., ya no puede ser regulada por medio de un reglamento de forma directa).

Cuando una ley establece ciertos beneficios y obligaciones, pero no fueron lo suficientemente claros para señalar la manera en que se deben ejercer o cumplir, se dice que debe ser reglada, lo cual podría presentarse en diferentes formas: por medio de un reglamento a la ley, publicando Reglas de Carácter General, emitiendo criterios de actuación, publicando decretos presidenciales o mediante oficios particulares que recaen en la esfera del individuo que demanda orientación. Nos referimos a una resolución particular en respuesta del Derecho de Petición contenido en el artículo octavo Constitucional. Si el Poder Ejecutivo tiene a su alcance todas esas formas de comunicación para sus gobernados, ¿por qué elegir un reglamento en lugar de Reglas de Carácter General? Finalmente, creación propia, son emitidos por el Ejecutivo sin intervención del Legislativo para dar mayor seguridad jurídica, al menos, así es la explicación oficial.

Efectivamente, esa es la respuesta oficial por parte del SAT-México a esta interrogante, así que pareciera que a los ojos del gobierno federal una opción, procedimiento de pago o cualquier otra situación regulada en el Reglamento traerá mayor certidumbre al contribuyente por cuanto se le reputa vigencia indefinida (mientras el precepto de ley que le dio origen esté vigente también), mientras que las Reglas de Carácter General tienen vigencia anual, como lo dispone el artículo 33, fracción I, inciso g) del Código Fiscal de la Federación.

De la lectura del artículo citado, el lector podrá advertir que es obligación de la autoridad fiscal dar a conocer en lenguaje sencillo las disposiciones fiscales, a fin de que no sea causa de incumplimiento la complejidad de la disposición, así que la publicación de reglamentos o reglas de carácter general se debe mirar como una respuesta a una obligación más que un beneficio recibido a gratuidad. ¿Por qué elegir publicar un reglamento en lugar de esperar a que los contribuyentes presenten sus situaciones reales y concretas y sobre ellas informar el procedimiento a seguir? Porque esa es una de las características de los reglamentos: la impersonalidad de la regulación.

El reglamento es general, abstracto y no pretende regular hechos aislados o situaciones particulares, más bien busca que su regulación llegue al mayor número de ciudadanos que eventualmente se hallan en una situación similar, atiende problemas sistémicos, que se repiten cotidianamente por la deficiencia de la situación legislada, a estos se les conoce como reglamentos ejecutivos, por cuanto están ligados a una ley y buscan regular situaciones que no fueron solventadas amplia y debidamente. Podemos decir que el Reglamento de la Ley Aduanera es un reglamento federal, que tiene ámbito de aplicación a toda la República, que se distingue de reglamentos locales, comunales o emitidos por instituciones para su función particular.

Sobre los elementos de validez de un reglamento está la competencia, en este caso, el presente reglamento de la Ley Aduanera se emite por el titular del Poder Ejecutivo, por el Presidente de la República en ejercicio de la facultad que le confiere el artículo 89, fracción I de la Constitución, así como en los artículos 29, 30, 31, 32 Bis, 34, 35, 36 y 39 de la Ley Orgánica de la Administración Pública Federal.

Es importante que los usuarios de los reglamentos revisen la competencia del funcionario que lo emite antes de aplicar una disposición, ya que solo así podrán concluir sobre el alcance de la norma y la fuerza legal que tendrá sobre una situación cierta (competencia), al mismo tiempo que verificar que en su creación no se hubiera vulnerado la reserva material o formal que ya expusimos y que abundaremos más en el siguiente numeral.

La jerarquía normativa es otro elemento de validez y se refiere a la contradicción que pudiera existir entre dos instrumentos jurídicos, que en este caso sería: ¿existe contradicción entre las Reglas Generales versus el Reglamento? Si así fuere, prevalecería el Reglamento, pero si la contradicción se encuentra entre una disposición de ley versus el reglamento, este último sería derrotado. También se catalogan como elementos de validez la necesidad de que se regulen situaciones acordes con la realidad que se pretende regular, que no sean retroactivos en perjuicio de los ciudadanos a quienes se dirige la disposición y que estén en armonía con los principios generales de derecho.

Los jueces y los tribunales están obligados a acatar las disposiciones del reglamento. La excepción es que este no se hubiera hallado inconstitucional o ilegal, es decir, que se encuentre regulando una situación no prevista a nivel constitucional o legal o bien, que se halle contrario a la norma constitucional o legal. De la misma manera, un particular podrá desobedecer por las mismas causas una disposición contenida en un reglamento, aunque para ello sería necesario impugnar la norma ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa por medio del juicio contencioso administrativo.³

2. Sobre el respeto de la supremacía de la ley y la división de poderes

¿Puede el reglamento ordenar situaciones que la propia ley le concede normar, aun cuando pareciera que son extralegales? Es decir, ¿puede el Congreso traspasar su función legislativa al Poder Ejecutivo por medio de una ley? Me refiero a la citación expresa en la cual la propia ley concede al reglamento que se haga cargo de regular una situación particular, por ejemplo: "de conformidad con los requisitos que establezca