Análisis intergal de las deducciones 2017

Por José Pérez Chávez y Raymundo Fol Olguín

Con esta obra el lector estará en posibilidad de conocer cada una de las deducciones que, para efectos de determinar el ISR tanto de los pagos provisionales como del ejercicio, pueden efectuar las personas morales que tributan en el régimen general de la Ley del ISR y en el nuevo régimen de flujo de efectivo; así como los requisitos (generales y particulares) que deben reunir estas deducciones.

El estudio se complementa con la elaboración de diversos casos prácticos, los cuales se plantean inmediatamente después de la explicación teórica con el fin de alcanzar una mayor comprensión por parte del lector.

Con el objetivo de enriquecer el contenido se incluyen algunas tesis y jurisprudencias que han emitido la SCJN, el TFF (actual TFJA) y la Prodecon, relativas a los requisitos que deben reunir las deducciones autorizadas por la LISR.

El presente libro está dirigido a las personas que se encargan del cumplimiento de las obligaciones fiscales de las personas morales que tributan en el régimen general de la Ley del ISR y en el nuevo régimen de flujo de efectivo; a los maestros de impuestos; a los estudiantes de la materia fiscal y, en general, a cualquier persona que se interese en el tema.

• Idioma: Español
• Editorial: Tax Editores
• Fecha de lanzamiento: 7 jun 2017
• ISBN: 9786076291054

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México

CONTENIDO

Abreviaturas

Introducción

Capítulo I

Deducciones autorizadas

Deducciones que se podrán efectuar

Deducciones de extranjeros con establecimientos en el país

Capítulo II

Requisitos generales de las deducciones autorizadas

Ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad

Comprobante fiscal de las deducciones autorizadas

Comprobantes fiscales digitales a través del Portal del SAT

Pagos con cheque nominativo, transferencias electrónicas, tarjeta o monedero electrónico

Registro en contabilidad

Obligaciones en materia de retención y entero de impuestos a cargo de terceros

IVA trasladado en forma expresa y por separado en comprobantes fiscales

Adherir marbetes o precintos en mercancías

Deducciones que deben ser efectivamente erogadas en el ejercicio

Valores de mercado

Plazo para reunir los requisitos de las deducciones

Anticipos de gastos

Comentarios

Capítulo III

Otros requisitos de las deducciones autorizadas

Donativos

Límite en la deducción de donativos

Intereses por capitales tomados en préstamo

Honorarios o gratificaciones a administradores, comisarios, gerentes generales o consejeros

Asistencia técnica, transferencia de tecnología o regalías

Gastos de previsión social

Pagos por primas de seguros o fianzas

Pérdidas por créditos incobrables

Comisiones por enajenaciones a plazo o arrendamiento financiero

Comisiones y mediaciones pagadas a extranjeros

Obsequios, atenciones y otros análogos

Viáticos o gastos de viaje

Indemnizaciones y penas convencionales

Uso o goce temporal de casas habitación y automóviles

Pagos por concepto de IVA e IEPS

Consumos en restaurantes

Salarios

Fondos para pensiones, jubilaciones y primas de antigüedad

Devoluciones, descuentos y bonificaciones sobre ventas

Anticipos pagados por sociedades cooperativas de producción y sociedades o asociaciones civiles a sus miembros

Cuotas de peaje pagadas en carreteras

Gastos de empresas dedicadas al transporte aéreo de pasajeros

Gastos por adquisición de combustibles para vehículos marítimos, aéreos y terrestres

Capítulo IV

Costo de lo vendido

Generalidades

Normas financieras aplicables a los inventarios

Elementos que conforman el costo para efectos fiscales

Sistemas de valuación de inventarios

Métodos de valuación de inventarios

Modificaciones al valor de los inventarios (pérdidas).

Arrendamiento financiero

Prestadores de servicios

Desarrolladores inmobiliarios

Costo deducible en la prestación de servicios de hospedaje o de salones de belleza y peluquería, así como en la elaboración y venta de pan, pasteles y canapés

Capítulo V

Deducción de inversiones

Concepto de inversiones

Reglas para la deducción de las inversiones

Inicio de la deducción de inversiones

Porcientos máximos autorizados por la ley

Inversiones que se enajenan o dejan de ser útiles

Otras reglas para la deducción de inversiones

Pérdidas por caso fortuito o fuerza mayor

Bienes adquiridos en arrendamiento financiero

Deducción de refrigeradores y enfriadores a disposición de otros

Capítulo VI

Determinación de la parte deducible en el ISR correspondiente a los pagos a trabajadores que se encuentren exentos de este impuesto

Capítulo VII

Deducción inmediata de inversiones

Conforme a la Ley del ISR vigente hasta el 31/XII/2013

Conforme a decreto

Capítulo VIII

Ajuste anual por inflación deducible

Concepto de crédito

Concepto de deuda

Capítulo IX

Partidas no deducibles

Contribuciones y sus accesorios, así como subsidio para el empleo

Gastos e inversiones relacionados con ingresos exentos

Gastos relacionados con inversiones no deducibles o parcialmente deducibles

Intereses por préstamos o por adquisición de valores

Reservas

Pérdidas por enajenación de acciones y pérdidas financieras

Otras partidas no deducibles

ABREVIATURAS

INTRODUCCION

En términos generales, las entidades económicas se crean con el propósito de generar utilidades, sin embargo, para lograr este fin, es indispensable llevar a cabo una serie de erogaciones que son necesarias para el desarrollo de las actividades. Dichas erogaciones pueden consistir en la realización de costos y gastos o, en su caso, en la inversión de bienes de activo fijo.

Consecuentemente, la diferencia entre los ingresos generados y los costos y gastos que le son relativos, constituye el resultado financiero de las operaciones de la entidad, es decir, una utilidad o una pérdida.

Ahora bien, por lo que se refiere a las personas morales del régimen general y, con el fin de dar cumplimiento a la obligación constitucional que señala que todos los gobernados debemos contribuir al gasto público, tanto de la Federación como de los estados y de los municipios, de la manera proporcional y equitativa que establecen las leyes; en la Ley del ISR se establece un esquema de pago del ISR basado en el resultado operativo de dichas personas, el cual, no obstante, difiere en gran medida del resultado financiero de las mismas, dado que no se permite que se lleve a cabo la deducción de ciertas erogaciones que son veraces y necesarias para las actividades de la entidad, debido a que estas no reúnen alguno de los requisitos que para tal efecto se establecen en la citada Ley.

Los costos, compras, gastos e inversiones que reúnen requisitos fiscales constituyen las deducciones autorizadas por dicha Ley, las cuales forman una parte esencial en la determinación del ISR, ya que como se mencionó anteriormente, intervienen de forma directa en la obtención de la base de pago de este gravamen.

Asimismo, es importante destacar que la regulación de los requisitos que deben reunir las deducciones autorizadas es hoy en día muy compleja, ya que existe un gran número de disposiciones relativas a esto (ley, reglamento, regla miscelánea, criterio normativo y no vinculativo, decreto, etcétera), y a decir verdad, dicha regulación resulta a veces excesiva, en razón de que conlleva una determinada carga económica y administrativa para los contribuyentes.

Con la finalidad de enriquecer el contenido de este libro, se incluyen algunas tesis y jurisprudencias que han emitido la SCJN, el TFF (actual TFJA) y la Prodecon, relativas a los requisitos que deben reunir las deducciones autorizadas por la Ley del ISR.

Considerando lo anterior, esta casa editorial ha elaborado la presente obra, la cual está dirigida principalmente a los encargados del cumplimiento de las obligaciones fiscales de las personas morales del régimen general de ley, con el fin de que los mismos cuenten con una guía integral respecto de los requisitos que deben reunir las deducciones autorizadas de las personas morales en comento y, con ello, se tengan los elementos suficientes para efectuar correctamente el pago del ISR.

Además, este libro también está orientado a profesionistas, estudiantes y, en general, a todos los interesados en el tema.

Notas importantes por considerar:

1. Los pagos de sueldos, salarios y conceptos asimilados a estos, sólo se podrán deducir cuando las erogaciones por concepto de remuneración y las retenciones del ISR correspondientes, consten en CFDI.

De acuerdo con la regla 2.7.1.8 de la Resolución Miscelánea Fiscal, el SAT publicará en su portal los complementos que permitan a los contribuyentes de sectores o actividades específicas, incorporar requisitos fiscales en los CFDI que expidan.

Los complementos que el SAT publique en su portal, serán de uso obligatorio para los contribuyentes a los cuales se les apliquen, pasados 30 días naturales contados a partir de su publicación en el citado portal, salvo cuando exista alguna facilidad o disposición que establezca un periodo diferente o los libere de su uso.

Para el registro de los datos solicitados en los referidos complementos, se deberán aplicar los criterios establecidos en las Guías de llenado que al efecto se publiquen en el citado portal.

Con relación a lo anterior, el artículo trigésimo segundo transitorio de la Resolución Miscelánea Fiscal indica que los contribuyentes pudieron expedir los CFDI por las remuneraciones que cubrieron a sus trabajadores o a los contribuyentes asimilados a salarios durante el primer trimestre del ejercicio 2017 conforme al complemento de nómina (versión 1.1), debiendo reexpedirlos a más tardar el 1o. de abril de 2017 conforme al complemento de nómina (versión 1.2).

Los contribuyentes que aplicaron la facilidad de referencia debieron expedir y entregar a sus trabajadores o a los contribuyentes asimilados a salarios todos los CFDI de nómina (versión 1.2) cuya expedición haya sido diferida. Pudieron ejercer esta opción por el periodo completo de tres meses, dos meses o únicamente por un mes.

Los CFDI de nómina emitidos conforme a la versión 1.1 no fue necesario cancelarlos cuando hayan sido reexpedidos conforme a la versión 1.2.

Los contribuyentes que hayan incumplido con las condiciones establecidas en el citado artículo transitorio, perdieron el derecho de aplicar dichas facilidades, quedando obligados a cumplir las disposiciones generales en materia de expedición de comprobantes fiscales a partir del 1o. de enero de 2017.

La regla 2.7.5.2 de la Resolución Miscelanea Fiscal indica que los empleadores que pongan a disposición de sus trabajadores una página o dirección electrónica que les permita obtener la representación impresa del CFDI, tendrán por cumplida la entrega de los mismos.

Los empleadores que no puedan realizar lo señalado en el párrafo que antecede, podrán entregar a sus trabajadores las representaciones impresas del CFDI de forma semestral, dentro del mes inmediato posterior al término de cada semestre.

La facilidad prevista en esta última regla será aplicable siempre que al efecto se hayan emitido los CFDI correspondientes dentro de los plazos establecidos para tales efectos.

La regla 2.7.5.1 de la Resolución Miscelánea Fiscal señala que los empleadores podrán expedir los CFDI por las remuneraciones que cubran a sus trabajadores o a contribuyentes asimilados a salarios, antes de la realización de los pagos correpondientes, o dentro del plazo señalado en función al número de sus trabajadores o asimilados a salarios, posteriores a la realización efectiva de dichos pagos, conforme a lo siguiente:

En cuyo caso, considerarán como fecha de expedición y entrega de tales comprobantes fiscales la fecha en que efectivamente se realizó el pago de dichas remuneraciones.

Los empleadores que realicen pagos por remuneraciones a sus trabajadores o a contribuyentes asimilados a salarios, correspondientes a periodos menores a un mes, podrán emitir a cada trabajador o a cada contribuyente asimilado un sólo CFDI mensual, dentro del plazo señalado en la tabla que antecede posterior al último día del mes laborado y efectivamente pagado, en cuyo caso se considerará como fecha de expedición y entrega de tal comprobante fiscal, la fecha en que se realizó efectivamente el pago correspondiente al último día o periodo laborado dentro del mes por el que se emita el CFDI.

Los empleadores que opten por emitir el CFDI mensual a que se refiere el párrafo anterior, deberán incorporar al mismo el complemento de nómina por cada uno de los pagos realizados durante el mes, debidamente requisitados. El CFDI mensual deberá incorporar tantos complementos como número de pagos se hayan realizado durante el mes de que se trate.

En el mencionado CFDI mensual se deberán asentar, en los campos correspondientes, las cantidades totales de cada uno de los complementos incorporados al mismo, por cada concepto, conforme a lo dispuesto en la Guía de llenado del Anexo 20 de la Resolución Miscelánea Fiscal que al efecto publique el SAT en su Portal. No obstante lo señalado, los empleadores deberán efectuar el cálculo y retención del ISR por cada pago incluido en el CFDI mensual conforme a la periodicidad en que efectivamente se realizó cada erogación.

La opción de referencia no podrá variarse en el ejercicio en el que se haya tomado, y es sin menoscabo del cumplimiento de los demás requisitos que para las deducciones establecen las disposiciones fiscales.

En el caso de pagos por separación o con motivo de la ejecución de resoluciones judiciales o laudos, los empleadores podrán generar y remitir el CFDI para su certificación al SAT o al proveedor de certificación de CFDI, según sea el caso, a más tardar el último día hábil del mes en que se haya realizado la erogación; en estos casos, cada CFDI se deberá entregar o poner a disposición de cada receptor conforme a los plazos señalados en la tabla anterior, considerando el cómputo de días hábiles en relación a la fecha en que se certificó el CFDI por el SAT o proveedor de certificación de CFDI.

2. De acuerdo con el artículo tercero transitorio del Decreto por el que se declara reformadas y adicionadas diversas disposiciones de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en materia de desindexación del salario mínimo, publicado en el DOF el 27/I/2016, a la fecha de entrada en vigor de este decreto (al día siguiente de su publicación en el DOF) todas las menciones al salario mínimo como unidad de cuenta, índice, base, medida o referencia para determinar la cuantía de obligaciones y supuestos previstos en las leyes federales, así como en cualquier disposición jurídica que emane de éstas se entenderán referidas a la UMA, la cual será equivalente al valor que tenga el salario mínimo general vigente diario en todo el país a la fecha de entrada en vigor del decreto de referencia.

Sin perjuicio de lo anterior, el artículo cuarto transitorio del decreto en comento indica que el Congreso de la Unión deberá realizar las adecuaciones que correspondan en las leyes y ordenamientos de su competencia en un plazo máximo de un año contado a partir de la entrada en vigor del decreto en cita, con objeto de eliminar las referencias al salario mínimo como unidad de cuenta, índice, base, medida o referencia, y sustituirlas por las relativas a la UMA.

Por otra parte, el 30 de diciembre de 2016 se publicó en el DOF el Decreto por el que se expide la Ley para Determinar el Valor de la Unidad de Medida y Actualización. La citada ley entró en vigor el 31 de diciembre de 2016 y tiene por objeto establecer el método de cálculo que debe aplicar el Instituto Nacional de Estadística y Geografía (INEGI) para determinar el valor actualizado de la UMA.

Las obligaciones y supuestos denominados en UMA se considerarán de monto determinado y se solventarán entregando su equivalente en moneda nacional. Al efecto, deberá multiplicarse el monto de la obligación o supuesto, expresado en las citadas unidades, por el valor de dicha unidad a la fecha correspondiente.

El valor actualizado de la UMA se calculará y determinará anualmente por el INEGI. Asimismo, se publicarán en el DOF dentro de los primeros 10 días del mes de enero de cada año los valores de la UMA diaria, mensual y anual en moneda nacional, mismos que entrarán en vigor el 1o. de febrero del año correspondiente.

El valor de la UMA se actualizará conforme al procedimiento establecido en el artículo 4o. de la Ley para Determinar el Valor de la UMA.

Por último, en el DOF del 10 de enero de 2017 se dieron a conocer los valores de la UMA vigentes a partir del 1o. de febrero de 2017, como sigue:

- Valor diario $75.49

- Valor mensual $2,294.90

- Valor anual $27,538.80

Capítulo I

Deducciones autorizadas

Deducciones que se podrán efectuar

El artículo 25 de la Ley del ISR señala que las personas morales del régimen general podrán efectuar las deducciones siguientes:

1. Las devoluciones que se reciban o los descuentos o bonificaciones que se hagan en el ejercicio.

2. El costo de lo vendido.

3. Los gastos netos de descuentos, bonificaciones o devoluciones.

Cuando por estos gastos se hubiera pagado algún anticipo, éste será deducible cuando se cumplan los requisitos de ley (véase el tema Anticipos por gastos del capítulo II de este libro).

4. Las inversiones.

5. Los créditos incobrables y las pérdidas por caso fortuito, fuerza mayor o por enajenación de bienes distintos a las mercancías.

En relación con la deducción de las pérdidas por caso fortuito o fuerza mayor, el SAT, mediante el Anexo 7 de la Resolución Miscelánea Fiscal (DOF 27/XII/2016), emitió el siguiente criterio normativo:

18/ISR/N Deducción de pérdidas por caso fortuito o fuerza mayor.

A. Una pérdida de dinero en efectivo derivada de un robo o fraude podrá ser deducida en los términos del artículo 25, fracción V de la Ley del ISR, como caso de fuerza mayor siempre que se reúnan los siguientes requisitos:

I. Que las cantidades perdidas, cuya deducción se pretenda, se hubieren acumulado para los efectos del ISR, y

II. Que se acredite el cuerpo del delito. Para ello, el contribuyente deberá denunciar el delito y contar con copia certificada del auto de radicación, emitido por el juez competente. Dicha copia certificada deberá exhibirse a requerimiento de la autoridad fiscal.

Las cantidades que se recuperen por seguros, fianzas o responsabilidades a cargo de terceros se acumularán de conformidad con el artículo 18, fracción VI de la Ley del ISR.

El contribuyente volverá a acumular las cantidades deducidas conforme al presente criterio en el caso de que la autoridad competente emita conclusiones no acusatorias, confirmadas, en virtud de que las investigaciones efectuadas hubieran indicado que los elementos del tipo no estuvieren acreditados y el juez hubiere sobreseído el juicio correspondiente.

En los casos en los que no se acredite la pérdida de dinero en efectivo, robo o fraude, la cantidad manifestada por el contribuyente como pérdida deberá acumularse, previa actualización de conformidad con el artículo 17-A del CFF, desde el día en que se efectuó la deducción hasta la fecha en que se acumule.

B. En caso de que la pérdida de bienes a que se refiere el artículo 37 de la Ley del ISR derive de la comisión de un delito, el contribuyente para realizar la deducción correspondiente deberá cumplir con el requisito a que se refiere la fracción II del apartado A anterior.

6. Las aportaciones efectuadas para la creación o incremento de reservas para fondos de pensiones o jubilaciones del personal, complementarias a las que establece la Ley del Seguro Social y de primas de antigüedad constituidas en los términos de la Ley del ISR. El monto de esta deducción no excederá en ningún caso a la cantidad que resulte de aplicar el factor de 0.47 al monto de la aportación realizada en el ejercicio de que se trate. El factor a que se refiere este párrafo será del 0.53 cuando las prestaciones otorgadas por los contribuyentes a favor de sus trabajadores que a su vez sean ingresos exentos para dichos trabajadores, en el ejercicio de que se trate, no disminuyan respecto de las otorgadas en el ejercicio inmediato anterior.

7. Las cuotas a cargo de los patrones pagadas al IMSS, incluidas las previstas en la Ley del Seguro de Desempleo; cabe mencionar que a la fecha de cierre de esta edición, esa Ley aun no había sido aprobada por el Congreso de la Unión.

8. Los intereses devengados a cargo en el ejercicio, sin ajuste alguno.

Referente a la deducción de los intereses devengados a cargo, el SAT, mediante el Anexo 7 de la Resolución Miscelánea Fiscal (DOF 27/XII/2016), emitió el siguiente criterio normativo:

19/ISR/N Intereses devengados. Supuesto en el que se acredita el requisito de la deducibilidad.

El artículo 25, fracción VII de la Ley del ISR establece que son deducibles los intereses devengados a cargo en el ejercicio, sin ajuste alguno, salvo en el caso de los intereses moratorios.

El artículo 27, fracción III, primer párrafo de la Ley del ISR dispone que las deducciones autorizadas deberán estar amparadas con un comprobante fiscal; sin embargo, dicha disposición no limita la deducción autorizada en el diverso 25, fracción VII del ordenamiento legal invocado, a que los intereses devengados hayan sido pagados, salvo tratándose de aquéllos a que se refiere el artículo 27, fracción VIII de la Ley citada.

Ahora bien, entre otros requisitos de las deducciones autorizadas, el artículo 27, fracciones I, IV y VII de la Ley del ISR requieren que estas sean estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente; que estén debidamente registradas en contabilidad y, en el caso de intereses por capitales tomados en préstamo, que éstos se hayan invertido en los fines de negocio.

En virtud de lo anterior, los contribuyentes que pretendan deducir intereses devengados, salvo en el caso de los intereses moratorios y de aquéllos a que se refiere el artículo 27, fracción VIII de la Ley del ISR; deberán cumplir con los requisitos de deducibilidad previstos en la Ley