Aplicaciones prácticas de las NIIF

Por Vernor Mesén Figueroa

Este libro se convierte en un complemento de la normativa contable oficialmente publicada por la Junta de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB, por sus siglas en inglés). Entre las novedades que esta segunda edición presenta se encuentran la incorporación de nueve capítulos adicionales que aumentan la cobertura de diversos temas de interés general, y la actualización y mejora de los 11 capítulos presentes en la primera edición, en los que se incorporan nuevas aplicaciones prácticas que complementan y amplían las ya existentes. Cada capítulo posee una sección de casos prácticos por medio de los cuales se estudia el desarrollo de los conceptos clave aplicados por la normativa contable. Todos ellos constan de un enunciado y su correspondiente solución; explican de forma clara y precisa la metodología por medio de la que, en la práctica profesional, todas las entidades deben presentar el efecto de las transacciones financieras y económicas que afectan a sus estados financieros, elaborados de acuerdo con las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF). Esta obra representa una guía útil y sencilla que facilitará a las personas y empresas la aplicación contable que, a nive de la normativa oficial, parece compleja y casi inalcanzable.

• Idioma: Español
• Editorial: Instituto Tecnológico de Costa Rica
• Fecha de lanzamiento: 1 ene 2013
• ISBN: 9789977662985

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Primera edición

Editorial Tecnológica de Costa Rica, 2007

Primera edición, primera reimpresión

Editorial Tecnológica de Costa Rica, 2007

Primera edición, segunda reimpresión

Editorial Tecnológica de Costa Rica, 2008

Primera edición, tercera reimpresión

Editorial Tecnológica de Costa Rica, 2010

Segunda edición

Editorial Tecnológica de Costa Rica, 2013

657

M578a

Mesén Figueroa, Vernor

Aplicaciones prácticas de las NIIF-Completas. /Vernor Mesén Figueroa.

- 2ed.-- Cartago, Costa Rica: Editorial Tecnológica de Costa Rica, 2013.

458 páginas.

ISBN 978-9977-66-263-3

ISBN EPUB 978-9977-66-298-5

1. Normas 2. Contabilidad 3. Producción

© Editorial Tecnológica de Costa Rica

Instituto Tecnológico de Costa Rica

Correo electrónico: [e-mail]

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Apdo. 159-7050, Cartago

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Hecho el depósito de ley.

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Introducción

El contexto mundial actual tiene como principal característica el cambio. Existe una evolución natural de la economía hacia la globalización, la internacionalización, el libre comercio y la apertura.

En este marco, la adopción formal de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) en su enfoque completo como los estándares de contabilización que la mayoría de los países utiliza para la medición inicial y posterior, la presentación y la revelación de las transacciones económicas que afectan los estados financieros de todas sus entidades, representa uno de los retos más importantes que durante las últimas décadas se ha enfrentado en el desarrollo de la contaduría pública.

Esto se debe a que la incorporación de la normativa internacional, y por lo tanto el abandono de las bases locales de contabilización, introduce a todos los países de forma directa y efectiva en ese proceso de globalización e integración económica que ha marcado la pauta a escala mundial. Esta obra se basa en la versión 2012 de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) publicada por la Junta de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB, por sus siglas en inglés), adscrita a la Federación Internacional de Contadores Públicos (IFAC, por sus siglas en inglés).

Es así como, tomando en cuenta estos antecedentes y el sentir de muchos profesionales, empresarios, profesores, colegas y alumnos universitarios y dada mi experiencia profesional de más de una década de trabajo e investigación sobre la interpretación y aplicación práctica de las NIIF, tengo el agrado de publicar la segunda edición de mi libro Aplicaciones prácticas de las NIIF - Completas, con el objetivo principal de ayudar a una mejor comprensión de la normativa internacional de contabilidad en su enfoque completo y, más aún, lograr que el lector profundice en la aplicación práctica de todos los criterios esbozados en los citados estándares de contabilidad.

Es importante indicar que este libro se propone la consecución de los tres objetivos que se detallan a continuación:

a. Lograr que el lector obtenga una mayor y mejor comprensión de los criterios técnicos esbozados por las NIIF, las cuales se caracterizan por ser estándares de contabilidad de muy alto nivel técnico pero a la vez constituyen reglas de contabilización sumamente complejas, tanto en su desarrollo programático como en su redacción. Es por eso que cada capítulo del libro incluye una sección cuyo fin es explicar, en forma simple pero completa, los fundamentos técnicos de los diferentes tópicos contables de cada uno de los temas incluidos, de manera que el lector sea capaz de obtener un mayor nivel de comprensión y asimilación de conocimientos en relación con el que podría lograr por medio de la lectura directa de las NIIF.

b. Tal y como indica el título de la obra, su objetivo fundamental es desarrollar aplicaciones prácticas de las NIIF, que son estándares de contabilización de primer orden pero, como tales, se limitan a establecer en forma descriptiva los criterios de medición inicial y posterior, presentación y revelación relacionados con cada uno de los tratamientos contables que prescriben. Es así como este libro se convierte en un muy buen complemento de la Normativa Contable oficialmente publicada por la Federación Internacional de Contabilidad (IFAC, por sus siglas en inglés), debido a que cada capítulo contiene una sección de casos prácticos por medio de los cuales se estudia el desarrollo de los conceptos clave. Todos los casos prácticos constan de un enunciado y su correspondiente solución, y explican de forma clara y precisa la metodología con la cual todas las entidades deben contabilizar el efecto de las transacciones financieras y económicas en sus estados financieros elaborados de acuerdo con las NIIF Completas. Este libro representa una guía útil y sencilla que hará posible a las personas y empresas la aplicación contable que, a nivel de la normativa oficial, parece compleja y casi inalcanzable.

c. Como es ampliamente conocido, la normativa internacional de contabilidad se diseña y publica en Europa, específicamente en el Reino Unido, razón por la cual, y a pesar de que se supone que estas normas se elaboran para ser utilizadas a nivel general, tanto su diseño como su estructura responden en mayor medida al contexto de los países desarrollados y de entidades grandes y complejas. De manera que el tercer objetivo de este libro es tratar de contextualizar el uso de esta normativa contable de acuerdo con cada país, buscando soluciones técnicas simples pero útiles con el objetivo de lograr una mayor comprensión por parte del lector.

Antecedentes de la adopción de las aplicaciones prácticas de las NIIF - Completas a nivel mundial

La historia de la adopción de las aplicaciones prácticas de las NIIF Completas es un proceso caracterizado por múltiples inconvenientes y dificultades, que han dado como resultado que sean poco conocidas y poco utilizadas por la mayoría de las empresas y países del mundo. Esto tiene su explicación en innumerables factores; sin embargo, a continuación se describen solamente aquellos que, en criterio del autor, han sido trascendentales para limitar su incorporación efectiva como la base de contabilización generalmente aceptada en todo el mundo:

El desconocimiento generalizado que ha tenido la gran mayoría de los profesionales en contaduría pública, tanto de los criterios técnicos como de las implicaciones prácticas de la adopción formal de las NIIF Completas. La mejor evidencia de ello es que casi todos los países del mundo han tomado la decisión de llevar a cabo la transición desde sus principios locales hacia la normativa internacional basados más en la necesidad de seguir una tendencia mundial que en el resultado de una evaluación técnica rigurosa, que permita concluir que los profesionales en ciencias contables están capacitados para poner en práctica este nuevo cuerpo de estándares de contabilidad. De hecho, todavía hoy son relativamente pocos los profesionales que han profundizado en el estudio y aplicación práctica de este tema, lo que ha limitado sustancialmente la difusión y uso generalizado de la normativa internacional de contabilidad en su enfoque completo.

El proceso de adopción de las NIIF Completas se ha visto afectado también por la natural resistencia al cambio, que caracteriza a todos los seres humanos y que ha limitado de forma sustancial la evolución desde los principios locales hacia la normativa internacional de contabilidad a nivel mundial. Resulta evidente que muchos de los profesionales en contaduría pública aún se resisten a abandonar los paradigmas derivados de las anteriores bases de contabilización de carácter local y, por lo tanto, a utilizar los nuevos postulados establecidos por la normativa internacional.

La gran complejidad técnica y la amplia gama de conocimientos adicionales a los propiamente contables que están implícitos en la aplicación de las NIIF Completas, es otro de los factores que ha retardado el proceso de adopción. Es importante destacar que estas normas contables parten del supuesto, no necesariamente cierto, de que todos los profesionales graduados en contaduría pública también son expertos en materias tales como finanzas, legislación, banca y bolsa, entre otras; por ello, basan muchas de sus aplicaciones prácticas en tales conceptos. Sin embargo, la experiencia cotidiana indica lo contrario, es decir, que muchos profesionales carecen de conocimientos en las materias complementarias a la contabilidad y que más bien requieren esfuerzos adicionales para la comprensión y aplicación efectiva de esta materia.

Lo reciente de los acuerdos de adopción y, por lo tanto, de la aplicación obligatoria de las NIIF Completas como la base oficial de contabilización de muchos países del mundo, es otro de los aspectos que ha incidido en su lento desarrollo. La mayoría de los países que abandonaron las bases locales de principios de contabilidad y adoptaron la base internacional de contabilización lo han hecho en forma relativamente reciente, por lo cual aún no han podido obtener la experiencia necesaria y, por consiguiente, tampoco han logrado consolidar la aplicación generalizada en todas sus entidades y organizaciones de los criterios técnicos de la citada normativa internacional.

Además de describir algunas de las condiciones que han caracterizado la adopción y puesta en práctica de las NIIF Completas, también es importante destacar algunas de las principales razones que paulatinamente han impulsado a los diferentes países hacia este proceso. Entre dichas razones figuran las siguientes:

a)La responsabilidad de las organizaciones de contadores de todos los países de promover el progreso de la ciencia contable y el avance de la profesión en todos sus aspectos. Anteriormente a la adopción de las NIIF Completas, la normativa vigente en los diferentes países del mundo era la publicada localmente; sin embargo, al hacer un análisis técnico de dicha normativa, y sin afán alguno de restarle méritos, resulta de suma importancia reconocer las notables diferencias que en términos tanto técnicos como aplicativos existen entre la estructura y el contenido temático de ambos tipos de cuerpos normativos. En términos generales, las diferencias se establecen en la mayor cantidad y profundidad de los tratamientos y técnicas de contabilidad esbozados por la normativa internacional, en contraposición a una serie de limitaciones en cuanto a la inclusión y el desarrollo de múltiples temas y conceptos contenidos en los estándares de contabilidad local. Considerando esto, es indudable que haber adoptado las NIIF Completas es un importante avance en el desarrollo de las ciencias contables de cualquier país.

b)Fomentar la transparencia en la forma de presentar los estados financieros de las empresas. Uno de los cambios de mayor preponderancia que ha introducido la adopción de las NIIF Completas en la profesión contable es el hecho de que estas normas establecen parámetros sumamente rigurosos en cuanto a los criterios de revelación y presentación de información financiera. Por ejemplo, se exige a los emisores de estados financieros, así como a aquellos que dictaminan acerca de estos, cerciorarse de que reflejen en forma fiel, objetiva, clara y transparente los efectos que sobre la entidad han tenido las transacciones económicas y financieras llevadas a cabo por esta durante uno o más periodos contables. Todo lo anterior tiene un único propósito: garantizar que las decisiones que los usuarios de la información financiera toman se lleven a cabo en un contexto realista y no bajo condiciones distorsionadas o manipuladas.

c)El proceso de globalización e integración económica. Cuando muchas personas se cuestionan sobre cuál es la definición más precisa que se puede dar de las NIIF Completas, la respuesta más clara suele ser que este cuerpo normativo representa en sí mismo el resultado del proceso de globalización e integración económica que desde hace más de 35 años se viene gestando en el área de las ciencias contables.

d)La adopción por parte de un país en particular de los estándares de contabilidad utilizados por la mayoría de los países a nivel mundial. Como parte del proceso de internacionalización de los criterios contables, resulta interesante observar cómo una gran cantidad de países de los cinco continentes han adoptado las NIIF Completas como la base para la formulación de sus estados financieros.

e) Reducir las diferencias en la aplicación de los principios de contabilidad a nivel mundial y así establecer el uso de un lenguaje común. Otro de los aspectos fundamentales para impulsar la adopción generalizada de las NIIF Completas es que su aplicación hace que la información financiera de todas las empresas se haya convertido en un bien transable internacionalmente. Esto ha generado enormes facilidades a los usuarios en diferentes países, ya que pueden fácilmente interpretar la información financiera que se les suministra del exterior y, por consiguiente, tomar decisiones rápidas y oportunas. Asimismo, contar con un marco común de normativa contable favorecerá, sin duda alguna, el crecimiento mundial del comercio exterior y la inversión extranjera.

f)Las NIIF Completas constituyen un enfoque integral y lógico de las regulaciones contables. A diferencia de la mayoría de normativas locales, los estándares internacionales de contabilidad constituyen un marco conceptual, donde todas las normas y pronunciamientos que lo constituyen están debidamente integrados, tanto a nivel conceptual como temático, razón por la cual constituyen un entramado de conocimientos que se integran y complementan de forma eficaz. Esta característica implica que toda entidad que las adopte está en la obligación técnica de llevar a cabo una aplicación integral de dicho cuerpo normativo.

g)Las NIIF Completas brindan una respuesta técnica a los problemas que tratan. Una de las grandes diferencias entre los estándares y prácticas locales y sus similares de carácter internacional es que estos últimos se destacan por establecer tratamientos de índole aplicativa, en contraposición a los criterios conceptuales y filosóficos usados por la gran mayoría de normativas locales. Es así como, en el momento del ejercicio profesional, la aplicación de los criterios orientados a la solución de problemas y situaciones de naturaleza práctica mejora considerablemente la efectividad de los procesos de análisis y verificación de la información contable.

Sección I

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Contabilizaciones básicas y especiales

Capítulo 1

Elaboración del estado de flujos de efectivo

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Este capítulo tiene como objetivo establecer la importancia y utilidad que tiene la presentación del estado de flujos de efectivo como parte integrante de un conjunto de estados financieros, así como servir de guía práctica para su formulación de acuerdo con los criterios técnicos contenidos en la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) 7, Estado de Flujos de Efectivo.

Concepto y finalidad del estado de flujos de efectivos

Como antecedentes relevantes, es importante destacar cómo a lo largo del tiempo el estado de flujos de efectivo ha sido denominado de diversas maneras. Durante décadas se le conoció con el nombre de estado de origen de aplicación y fondos, para luego ser llamado estado de cambios en la posición financiera: base efectivo; llegando finalmente tomar su actual nombre de estado de flujos de efectivo, lo cual ocurre a partir de la entrada en vigencia de la NIC 7, Estado de Flujos de Efectivo.

El estado de flujos de efectivo se caracteriza por ser un estado financiero que suministra información que permite a los usuarios evaluar los cambios que sufre el patrimonio y la estructura financiera de una entidad, y hace posible también el análisis de los indicadores de liquidez y solvencia. Por consiguiente, la presentación del estado de flujos de efectivo permite en gran medida evaluar la gestión financiera llevada a cabo por la administración de una entidad.

Asimismo, este estado financiero brinda información que con frecuencia permite predecir de forma bastante precisa cuál es la corriente esperada de flujos de efectivo, al mismo tiempo que hace posible comprobar el impacto que dichos flujos esperados tienen sobre la entidad como un todo y sobre las actividades específicas que en particular esta desarrolla.

Es por ello que el estado de flujos de efectivo constituye una herramienta útil e indispensable para la toma de decisiones de los usuarios de la información financiera, ya que sirve como complemento de la información presentada en los estados de resultado integral, de situación financiera y de cambios en el patrimonio.

Estructura general del estado de flujos de efectivo

La estructura del estado de flujos de efectivo está compuesta por cuatro secciones, las cuales informan acerca de los eventos y transacciones que una entidad realiza y que representan sus fuentes tanto de ingresos como de egresos de efectivo.

A continuación se procede a explicar en qué consiste cada una estas secciones.

Actividades de operación

El primero de los componentes del estado de flujos de efectivo tiene como propósito principal determinar de forma simultánea cuáles son las transacciones por medio de las cuales una entidad obtiene y consume efectivo, bajo la premisa de que estas tienen una relación directa con la actividad principal o sustantiva que normalmente desarrolla la empresa.

En este caso, los flujos de efectivo procedentes de las actividades de operación se derivan fundamentalmente de aquellas transacciones que constituyen la principal fuente de ingresos y de egresos de efectivo de la entidad. Usualmente, las transacciones asociadas con las actividades de operación se relacionan también con la determinación de la ganancia o pérdida neta del periodo.

Con la finalidad de ilustrar este concepto, supongamos una entidad cuya actividad principal es la prestación de servicios de intermediación financiera y afines. En este caso, la entidad procederá a clasificar como flujos de efectivo derivados de las actividades de operación todos aquellos flujos de efectivo que son generados y consumidos por los procesos de colocación y captación de recursos financieros, así como todos los movimientos de efectivo provenientes de otros servicios de índole complementaria, tales como la compra-venta de divisas, transacciones de comercio exterior y las actividades fiduciarias, entre otros.

Asimismo, si suponemos el caso de una entidad cuya actividad sustantiva es la producción y venta de bienes de consumo masivo, esta empresa clasificará dentro de la sección de las actividades de operación todos aquellos ingresos y erogaciones de efectivo que se deriven tanto de la venta de los productos que fabrica como de los pagos que debe efectuar para la adquisición de todas sus materias primas y para la cancelación de salarios, cargas sociales y demás erogaciones de efectivo relacionadas con la producción y comercialización de los citados bienes.

Desde el punto de vista financiero, los flujos de efectivo generados o consumidos por las actividades de operación permitirán a los usuarios de este estado financiero conocer la capacidad que una entidad tiene para producir efectivo a partir de las actividades sustantivas que desarrolla.

Actividades de inversión

Las actividades de inversión reflejan los movimientos de entrada y salida de efectivo, que una entidad tiene como resultado de la adquisición o venta de bienes tangibles e intangibles y de activos financieros de largo plazo.

En la mayoría de los casos, las partidas que dan origen a los flujos de efectivo que deben ser contabilizados como actividades de inversión están representadas por toda la infraestructura productiva de una empresa, tales como los terrenos, edificios, maquinaria y equipo, vehículos, mobiliario y equipo de cómputo, entre otros.

Asimismo, es importante destacar que tanto la compra como la enajenación de títulos de deuda de largo plazo y de acciones comunes que den origen a inversiones en subsidiarias, asociadas, y negocios conjuntos, también son movimientos de dinero que deben ser considerados como flujos de efectivo relacionados con las actividades de inversión.

Como indicador financiero, los flujos de efectivo consumidos por las actividades de inversión representan el grado hasta el que una entidad ha hecho esfuerzos para incrementar y mejorar su capacidad productiva futura. Por el contrario, los flujos de efectivo generados por las actividades de inversión reflejarán una disminución cuantitativa o cualitativa de la infraestructura productiva de la empresa y, por lo tanto, serán un importante indicador de los potenciales problemas que en el futuro podría enfrentar para la producción de los bienes o la prestación de servicios que constituyen su actividad sustantiva.

Actividades de financiamiento

Las actividades de financiamiento están representadas por aquellos movimientos de entrada y salida de efectivo, los cuales dan origen a cambios en la estructura de apalancamiento financiero de la entidad; es decir, son aquellos flujos de efectivo que traen consigo modificaciones en la forma en que están estructurados tanto los pasivos como el patrimonio de una entidad.

Es así como la entrada de recursos generada por la formalización de un préstamo y la venta de acciones comunes y preferentes por parte de una entidad, así como las salidas de recursos asociadas con las amortizaciones al principal de un crédito o la recompra de acciones comunes y preferentes por parte de una entidad, son ejemplos típicos de movimientos que deben ser presentados dentro del flujo de efectivo neto provisto por las actividades de financiamiento en el estado de flujos de efectivo.

Desde el punto de vista financiero, se debe interpretar que los flujos de efectivo asociados con las actividades de financiamiento son un indicador clave para predecir cuáles son las cantidades de efectivo que una entidad requiere en el futuro para poder cumplir con los compromisos asumidos con sus proveedores de capital, sean estos terceros, tales como entidades financieras, o propios, como es el caso de sus accionistas.

Conciliación de las existencias iniciales y finales de efectivo y equivalentes

Luego de determinar el monto de los flujos de efectivo neto provistos por las actividades de operación, inversión y financiamiento, la entidad calculará el flujo neto de efectivo total obtenido durante un periodo contable particular. Esto lo hará por medio de la suma de los resultados de cada uno de los flujos de efectivo netos provistos por dichos tipos de actividades.

Una vez definido el flujo neto de efectivo total, este debe sumarse a las existencias de efectivo y equivalentes de efectivo que la entidad poseía al inicio del periodo, para así obtener el monto de las existencias de efectivo y equivalentes de efectivo al final del periodo. Cabe destacarse que la NIC 7, Estado de Flujos de Efectivo, define efectivo como el dinero que una entidad posee tanto en caja como en depósitos bancarios y conceptualiza equivalentes de efectivo como inversiones de corto plazo y fácilmente convertibles en efectivo.

También es importante señalar que es bastante simple comprobar la correcta elaboración de un estado de flujos de efectivo, debido a que el monto de existencias finales de efectivo y equivalentes de efectivo presentado en dicho estado financiero debe conciliarse con los montos de efectivo y equivalentes de efectivo presentados en el estado de situación financiera a la fecha de cierre de los estados financieros.

Presentación del estado de flujos de efectivo

Presentación de la sección de actividades de operación

La NIC 7, Estado de Flujos de Efectivo, establece que existen dos métodos alternativos para la presentación de los flujos de entrada y salida de efectivo derivados de las actividades de operación. Los dos posibles esquemas de presentación de la sección de actividades de operación de un estado de flujos de efectivo son las siguientes:

Método directo

El método directo indica que una entidad debe presentar por separado los montos brutos de efectivo correspondientes a cada una de las categorías de cobros y pagos que realiza y que se vinculan de forma directa con sus actividades sustantivas. Desde el punto de vista técnico, el método directo es la forma ideal de presentar la información financiera generada a partir de las actividades de operación de una entidad, ya que revela en forma explícita los montos de dinero efectivamente erogados y recibidos en el curso normal de su giro de negocio. A continuación se describe el detalle de los pasos que una empresa debe seguir para presentar la sección de actividades de operación por el método directo:

Paso 1: Efectivo recibido de clientes: la cantidad de efectivo recibida de los clientes se obtiene de sumar o restar (según sea el caso) al monto de ventas presentado en el estado de resultados integral del periodo, el monto de la variación que resulta de la comparación de la partida de cuentas por cobrar presentada en el estado de situación financiera correspondiente a los periodos actual y anterior.

Paso 2: Pagos a proveedores: la cantidad de efectivo pagada a los proveedores se obtiene de sumar o restar (según sea el caso) al monto de costo de ventas presentado en el estado de resultados integral del periodo, la variación que resulta de la comparación de las partidas de inventarios y cuentas por pagar presentadas en el estado de situación financiera correspondiente a los periodos actual y anterior.

Paso 3: Pagos de gastos de operación: la cantidad de efectivo pagada por concepto de gastos de operación se obtiene de sumar o restar (según sea el caso) al monto de gastos de operación presentado en el estado de resultados integral del periodo, la variación que resulta de la comparación de las partidas de gastos pagados por anticipado, gastos acumulados por pagar y provisiones presentadas en el estado de situación financiera correspondiente a los periodos actual y anterior.

Paso 4: Pagos por gastos financieros e impuestos a las ganancias: la cantidad de efectivo pagada por concepto de gastos financieros e impuestos a las ganancias se obtiene de sumar o restar (según sea el caso) a los montos de gastos financieros e impuestos a las ganancias presentados en el estado de resultados integral del periodo, la variación que resulta de la comparación de las partidas de gastos financieros acumulados por pagar e impuestos por pagar presentadas en el estado de situación financiera correspondiente a los periodos actual y anterior.

Método indirecto

El método indirecto consiste en llevar a cabo la conciliación de la utilidad o pérdida neta del periodo (la cual se determina por medio del uso de la base de acumulación) con los flujos de efectivo neto provistos por las actividades de operación, mediante el ajuste por los efectos derivados de las transacciones de ingresos y gastos que no generan entrada o salida de efectivo, de las transacciones de ingresos y gastos que si bien generan o consumen flujos de efectivo deben ser clasificadas en los flujos de efectivo neto provistos por las actividades de inversión y financiamiento, y por medio de la consideración de las variaciones que de un periodo a otro presentan las partidas de activos y pasivos corrientes. El detalle de los pasos que una entidad debe seguir a efectos de presentar la sección de actividades de operación por el método indirecto, se describe a continuación:

Paso 1: Inclusión del monto de utilidad o pérdida neta después de impuestos a las ganancias: formular la sección de actividades de operación por el método indirecto requiere que se incluya el monto de utilidad o pérdida neta después de impuestos, el cual se obtiene del estado de resultados integral del periodo.

Paso 2: Identificación e inclusión de los montos correspondientes a transacciones de ingresos y gastos que no generan o consumen flujos de efectivo: se deben identificar e incluir sumando o restando (según sea el caso) aquellas transacciones que, si bien es cierto representan ingresos y gastos dentro del estado de resultados integral, no generan o consumen flujos de efectivo. El gasto por depreciación de propiedades, planta y equipo, por amortización de activos intangibles, las pérdidas por deterioro del valor de los activos, los gastos financieros no erogados, las plusvalías no recibidas en efectivo derivadas de activos financieros, activos biológicos y propiedades de inversión, entre otros, son ejemplos de este tipo de transacciones.

Paso 3: Identificación y exclusión de transacciones de ingresos y gastos que corresponden a las secciones de inversión y financiamiento: se deben identificar y excluir sumando o restando (según sea el caso) aquellas transacciones de ingresos y gastos que si bien generan o consumen flujos de efectivo, dada su naturaleza deben clasificarse como actividades de inversión o financiamiento. Las ganancias o pérdidas derivadas del retiro o venta de propiedades, planta y equipo, activos intangibles, activos financieros y los ingresos y gastos financieros que por su naturaleza deben ser clasificados como actividades de inversión y financiamiento, entre otros, son ejemplos de este tipo de transacciones.

Paso 4: Cambios en los activos y pasivos circulantes: los cambios que presentan las partidas de activo y pasivo circulante desde el periodo anterior al periodo actual deben ser incluidos en la sección de actividades de operación del estado de flujos de efectivo, de acuerdo con los siguientes criterios técnicos:

Partidas de activo circulante: se comparan las cantidades de los activos circulantes registradas tanto en el estado de situación financiera del periodo actual como en su homólogo correspondiente al periodo anterior y se determina el monto de cada una las diferencias existentes. En caso de que la diferencia entre el monto del año anterior y el del año actual sea positiva (es decir, que el rubro en cuestión registrara un incremento), dicha diferencia se debe presentar como una disminución en el flujo de efectivo neto generado por las actividades de operación. Por el contrario, si la diferencia entre el monto del año anterior y el del año actual es negativa (es decir, que el rubro en cuestión sufriera una disminución), esta diferencia se debe presentar como un incremento en el flujo neto de efectivo generado por las actividades de operación.

Partidas de pasivos circulantes: se comparan las cantidades de los pasivos circulantes registrados tanto en el estado de situación financiera del periodo actual como en su homólogo correspondiente al periodo anterior y se determina el monto de cada una de las diferencias existentes. En caso de que la diferencia entre el monto del año anterior y el del año actual sea positiva (es decir, que el rubro en cuestión sufriera un incremento), dicha diferencia se debe presentar como un incremento al flujo de efectivo neto generado por las actividades de operación. Por el contrario, si la diferencia entre el monto del año anterior y el del año actual es negativa (es decir, que el rubro en cuestión registrara una disminución), dicha diferencia se debe presentar como una disminución al flujo neto de efectivo generado por las actividades de operación.

Presentación de las secciones de actividades de inversión y de financiamiento

En lo que se refiere a la presentación de los flujos netos de efectivo derivados tanto de las actividades de inversión como de financiamiento, la NIC 7, Estado de Flujos de Efectivo, únicamente establece la obligación de que toda entidad que elabore dicho estado financiero presente los flujos netos de efectivo de inversión y financiamiento detallando las categorías de cobros y pagos brutos procedentes de ambos tipos de actividades.

Para efectos de presentar los flujos de efectivo generados por las actividades de inversión, una entidad debe proceder a comparar los montos de los activos no circulantes registrados tanto en el estado de situación financiera del periodo actual como en su homólogo correspondiente al periodo anterior y determinar las diferencias existentes.

En caso de que la diferencia entre el monto del año anterior y el del año actual sea positiva (es decir, que el rubro en cuestión sufriera un incremento), dicha diferencia se debe presentar como una disminución del flujo neto de efectivo generado por las actividades de inversión. Por el contrario, si la diferencia entre el monto del año anterior y el del año actual es negativa (es decir, que el rubro en cuestión registrara una disminución), dicha diferencia se debe presentar como un incremento en el flujo de efectivo generado por las actividades de inversión.

Al elaborar esta sección del estado de flujos de efectivo, se debe tener en consideración el detalle de las compras y ventas en efectivo de activos no corrientes que la entidad ha realizado durante el periodo, a efectos de ajustar cuando sea pertinente el monto de las variaciones derivadas de la comparación de los estados de situación financiera del año actual y el anterior. Asimismo, es importante incluir en la sección de actividades de inversión todas aquellas transacciones de entrada y salida de efectivo que deben ser reclasificadas desde la sección de actividades de operación.

En lo relativo a la presentación de los flujos netos de efectivo generados por las actividades de financiamiento, una entidad debe proceder a comparar los montos de los pasivos y partidas patrimoniales registrados tanto en el estado de situación financiera del periodo actual como en su homólogo correspondiente al periodo anterior y determinar las diferencias existentes.

En caso de que la diferencia entre el monto del año anterior y el del año actual sea positiva (es decir, que el rubro en cuestión registrara un incremento), dicha diferencia se debe presentar como un incremento en el flujo de efectivo generado por las actividades de financiamiento.

Por el contrario, si la diferencia entre el monto del año anterior y el del año actual es negativa (es decir, que el rubro en cuestión registrara una disminución), dicha diferencia se debe presentar como una disminución en el flujo de efectivo generado por las actividades de financiamiento.

Al elaborar esta sección del estado de flujos de efectivo, se debe tener en consideración tanto el detalle de los pagos en efectivo de dividendos realizados a favor de los accionistas de la entidad como los aportes y retiros de efectivo que estos han realizado durante el periodo, a efectos de ajustar cuando sea pertinente el monto de las variaciones derivadas de la comparación de los estados de situación financiera del año actual y el anterior. Asimismo, es importante incluir en la sección de actividades de financiamiento todas aquellas transacciones de entrada y salida de efectivo que deben ser reclasificadas desde la sección de actividades de operación.

Criterios técnicos para la elaboración del estado de flujos de efectivo

Además de los criterios de presentación descritos en la sección anterior, la NIC 7, Estado de Flujos de Efectivo, establece una serie de estándares técnicos de aplicación obligatoria para la correcta clasificación de ciertas transacciones en los flujos de efectivo derivados de las actividades de operación, inversión y financiamiento de una empresa. A continuación se hará un repaso de dichos estándares y de la incidencia que tienen sobre algunas transacciones de índole particular, a saber:

Flujos de efectivo en moneda extranjera

Esta norma contable establece que todos los flujos de efectivo generados por transacciones en moneda extranjera deben ser convertidos al tipo de cambio de la fecha en que se produce cada uno de ellos.

Intereses y dividendos

La NIC 7, Estado de Flujos de Efectivo, define que los flujos de efectivo, correspondientes tanto a los intereses recibidos y pagados como a los dividendos percibidos y satisfechos por una entidad, deben ser presentados y revelados por separado y que la administración de la empresa deberá establecer el uso del juicio profesional para clasificar en forma coherente, de un periodo a otro, dichos flujos de efectivo en las secciones de operación, inversión o financiamiento del estado de flujos de efectivo, según sea adecuado.

Tal y como puede apreciarse en este caso particular, esta norma internacional de contabilidad establece la necesidad de que la administración identifique el origen de cada uno de los flujos de efectivo generados o consumidos por concepto de intereses y dividendos y, por lo tanto, que proceda a seleccionar la clasificación que se considere apropiada en cada circunstancia particular. Con el fin de ilustrar este caso, a continuación se presenta un ejemplo que muestra cómo el pago de intereses se puede clasificar en diferentes secciones del estado de flujos de efectivo.

En primera instancia, supongamos que una empresa obtiene un préstamo con el propósito de financiar la compra de inventarios y proporcionar crédito comercial a sus clientes, es decir, de financiar parte de sus actividades sustantivas. En este caso, los pagos que realice por concepto de intereses se deben clasificar en la sección de actividades de operación; por el contrario, si una empresa obtiene un préstamo con el propósito de adquirir maquinaria, activos intangibles, equipo o terrenos, es decir, de financiar la adquisición de infraestructura, los pagos por concepto de intereses que realice deberán ser clasificados en la sección de actividades de inversión.

Como conclusión, es importante reconocer que no existe un criterio único para la clasificación y presentación en el estado de flujos de efectivo de las transacciones que involucran pagos y cobros por concepto de intereses y dividendos.

Impuesto a las ganancias

La norma establece que los flujos de efectivo erogados por concepto de impuestos a las ganancias deben revelarse por separado y clasificarse como flujos de efectivo en la sección de actividades de operación, a menos que, en forma eventual, dichos flujos puedan ser asociados con las actividades de inversión y financiamiento. En este caso, la NIC 7, Estado de Flujos de Efectivo, es más precisa al indicar que típicamente los flujos de efectivo utilizados para el pago de impuestos a las ganancias deben ser contabilizados en la sección de actividades de operación, razonamiento que cobra sentido en tanto que es muy probable que los pagos que una entidad realice por concepto de este tipo de impuesto se deriven de la diferencia neta de los ingresos y los egresos de efectivo generados a partir de sus actividades principales.

Asimismo, resulta importante apuntar que, en forma eventual, una parte de los impuestos a las ganancias que una entidad paga pueden derivarse de las ganancias generadas por la venta de activos de propiedades, planta y equipo, intangibles, inversiones en subsidiarias, asociadas o negocios conjuntos, en cuyo caso se debe presentar tal monto en la sección de actividades de inversión. Asimismo, en el eventual caso de que dichos pagos de impuestos se originen en la condonación de un préstamo que una entidad financiera le otorga a una empresa, dicha erogación debe ser clasificada en la sección de actividades de financiamiento.

Adquisición de subsidiarias, asociadas y negocios conjuntos

En este caso, la NIC 7, Estado de Flujos de Efectivo, establece que toda empresa debe clasificar y presentar en la sección de actividades de inversión tanto las entradas como las salidas de efectivo generadas

Comentarios para Aplicaciones prácticas de las NIIF

[analia · Calificación: 5 de 5 estrellas]

Super útil para comprender mejor la práctica contable actual. Imperdible!!

[valeria · Calificación: 5 de 5 estrellas]

es muy interesante para practica le doy like jeje jejeje